Recentemente, foram editados dois instrumentos normativos que impactaram no cálculo dos créditos na apuração das contribuições PIS e COFINS na sistemática da não cumulatividade. São eles: a Medida Provisória nº 1.159/2022 e a Instrução Normativa 2.121/2022. Claramente o Governo Federal pretende balancear a perda da arrecadação em razão da decisão proferida pelo STF no âmbito no RE nº 574.706, que determinou a exclusão do ICMS da base de cálculo do PIS e da COFINS.

Enquanto a MP nº 1.159/2022 traz impacto na utilização do ICMS para apuração do crédito, a Instrução Normativa traz vedação relacionada ao IPI, conforme a seguir demonstrado.

A MP nº 1.159/2022 alterou os artigos 3º, §§ 2º, das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003 para o fim de incluir os incisos III, o quais deixaram expresso que não dará direito ao crédito o valor “do ICMS que tenha incidido sobre a operação de aquisição”. 

A Medida Provisória determinou que a produção de efeitos dessa alteração passe a ser o primeiro dia do quarto mês subsequente ao de sua publicação. Diante disso, a alteração deverá ser aplicada a partir de 01/05/2023.

Convém pontuar que se trata de uma alteração passível de discussão e que poderá aumentar mais ainda o contencioso tributário, porque a própria legislação confere direito à tomada de crédito em relação a “bens adquiridos para revenda” e “bens utilizados para insumos”, o que pode levar a uma interpretação de que o ICMS incidente na operação de aquisição compõe o preço do bem adquirido.

No mesmo sentido limitativo do direito ao crédito, a Secretaria da Receita Federal do Brasil editou a Instrução Normativa nº 2.121/2022, consolidando as normas relativas à apuração dessas contribuições (revogando a então vigente IN  1.911/2019). Ao dispor sobre os créditos de PIS e COFINS, trouxe inovação normativa, dispondo em seu art. 170, inciso II, que o IPI incidente na venda do bem pelo fornecedor não integra a base de cálculo do crédito:

Art. 170. As parcelas do valor de aquisição dos itens não sujeitas ao pagamento da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins não geram direito a crédito, tais como (Lei nº 10.637, de 2002, art. 3º, § 2º, inciso II, com redação dada pela Lei nº 10.865, de 2004, art. 37; e Lei nº 10.833, de 2003, art. 3º, § 2º, inciso II, com redação dada pela Lei nº 10.865, de 2004, art. 21; e Acórdão em Embargos de Declaração no Recurso Extraordinário nº 574.706):

(…)

II – o IPI incidente na venda do bem pelo fornecedor; e

Pela Instrução Normativa anteriormente vigente e ora revogada, o contribuinte poderia incluir o IPI na base de cálculo do crédito da contribuição, desde que não fosse recuperável (art. 167).

Nesse sentido, a alteração legislativa introduzida pela Instrução Normativa também trouxe oneração do valor a ser pago a título das contribuições no regime não-cumulativo, na medida em que reduziu a valor da base de cálculo do crédito das contribuições. O problema é que tal redução também é passível de questionamento.

Isso porque, quando o IPI não é recuperável, como é o caso de produtos adquiridos para a revenda, ele faz parte do seu custo de aquisição, nos termos do art. 301, § 1º Decreto 9.580/2018. Por outro lado, quando as Leis 10.637/2002 e 10.833/2033 trazem o direito ao crédito, não preveem que o IPI deverá ser excluído de sua base de cálculo.

Considerando que a Instrução Normativa é instrumento infralegal, de forma que não pode trazer inovações no ordenamento jurídico, entende-se que tal alteração não encontra amparo legal.

A Instrução Normativa ainda trouxe regra determinando que entraria em vigor na data de sua publicação, dando a entender que a limitação ao crédito já deve ser aplicada. Entretanto, as majorações tributárias relacionadas ao aumento das contribuições PIS e COFINS estão sujeitas à regra da noventena, não sendo possível a aplicação imediata.

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